Účetnictví a oceňování aktiv
Aktiva jsou jedním z nejdůležitějších prvků účetní závěrky, protože odrážejí ekonomické zdroje ovládané účetní jednotkou a u kterých se očekává, že jim v budoucnu přinesou ekonomické přínosy. Způsob, jakým společnost aktiva uznává a oceňuje, významně ovlivňuje její finanční situaci, výkonnost a rozhodnutí uživatelů účetní závěrky, jako jsou investoři, věřitelé, management a regulační orgány. V moderním účetnictví není uznání a oceňování aktiv libovolné; obojí podléhá platnému koncepčnímu rámci a účetním standardům (např. PSAK přijal IFRS). Tento článek pojednává o základních pojmech , kritériích, metodách a praktických výzvách v oblasti uznání a oceňování aktiv.
Koncept aktiv a jeho charakteristiky
Aktivum je obecně definováno jako zdroj ovládaný účetní jednotkou v důsledku minulých událostí, z něhož se očekává, že účetní jednotce poplynou budoucí ekonomické užitky. Definice zdůrazňuje tři hlavní prvky: (1) existenci zdroje, (2) účetní jednotka má nad ním kontrolu nebo kontrolu a (3) očekávají se budoucí ekonomické užitky účetní jednotce.
Kontrola je důležitým rozdílem mezi „vlastnictvím“ a „ovládáním“. Společnost může ovládat aktivum, aniž by měla plné právní vlastnictví (například právo užívat pronajaté aktivum podle určitých standardů), pokud může získat ekonomické výhody a omezit přístup ostatních k těmto výhodám. Aktivum musí dále vzniknout z minulé události, jako je nákup, výstavba nebo grant, nebo vzniknout z transakce, jako je prodej na úvěr, která vede ke vzniku pohledávky.
Uznávání aktiv
Uznávání aktiv je proces zahrnutí položky do výkazu o finanční situaci (rozvahy), pokud položka splňuje definici aktiva a kritéria pro uznávání stanovená standardem. Kritéria pro uznávání obecně zahrnují dvě věci:
1. Je pravděpodobné, že účetní jednotce v budoucnu plynou ekonomické užitky.
To znamená, že existuje dostatečná míra jistoty, že aktivum bude přinášet užitek, například peněžní tok vstup na trh, úspory nákladů nebo zvýšení příjmů.
2. Pořizovací cenu nebo hodnotu aktiva lze spolehlivě měřit (spolehlivě měřitelně).
Pokud nelze hodnotu aktiva spolehlivě určit, pak se vykázání v účetní závěrky se stává problematickým. Za určitých podmínek lze položku zveřejnit pouze v poznámky k účetní závěrce.
Příklady uplatnění účtování: zásoby se účtují, když společnost získá kontrolu nad zbožím a nese hlavní rizika/výnosy, pohledávky se účtují, když má společnost smluvní právo na příjem hotovosti, zatímco dlouhodobý majetek se účtuje, když společnost aktiva získá a aktiva jsou připravena k použití v provozu nebo budou v budoucnu použita k vytváření ekonomických prospěchů.
Měření aktiv: Základ a účel
Jakmile je aktivum zaúčtováno, další otázkou je: v jaké částce by mělo být zaúčtováno? Ocenění aktiva je určení peněžní částky, která má být za aktivum vykázána při prvotním zaúčtování a v následujících obdobích. Cílem ocenění je poskytnout relevantní a spolehlivé informace. Existuje však kompromis mezi relevancí (např. reálná hodnota, která se přibližuje tržním podmínkám) a spolehlivostí (např. historické náklady, které jsou založeny na důkazech o transakcích).
Koncepční rámec a účetní standardy uznávají několik primárních oceňovacích základů, včetně historických nákladů, reálné hodnoty, čisté realizovatelné hodnoty, současné hodnoty a běžných nákladů. Volba oceňovací základny závisí na charakteristikách aktiva a cílech vykazování.
Počáteční měření
Obecně se aktiva oceňují pořizovací cenou. Pořizovací cena zahrnuje kupní cenu, dovozní cla, nevratné daně, dopravu, instalaci a další náklady vynaložené na uvedení aktiva na místo určení a do stavu připraveného k použití. Pořizovací slevy a slevy snižují pořizovací cenu.
U aktiv pořízených směnou nebo bezhotovostní transakcí může být ocenění založeno na reálné hodnotě přijatého aktiva nebo aktiva odevzdaného, podle toho, která hodnota je spolehlivější. Například když společnost vymění starý stroj za nový a zaplatí hotovost, nový stroj se ocení reálnou hodnotou protiplnění (starý stroj + hotovost), pokud lze tuto hodnotu určit.
V případě aktiv postavených vlastními silami zahrnují pořizovací náklady suroviny, přímou práci a přímo související režijní náklady. U některých aktiv, která vyžadují značnou dobu k uvedení do provozu, lze aktivovat výpůjční náklady.
Následné měření
Po zaúčtování aktiv dochází ke změnám hodnoty v důsledku používání, poklesu užitečnosti, změn tržních cen nebo rizikových faktorů. Účetní standardy poskytují několik modelů oceňování po zaúčtování, zejména pro dlouhodobý majetek a některá další aktiva.
1. Nákladový model
V modelu pořizovacích nákladů se aktiva účtují v pořizovacích nákladech snížených o kumulované odpisy (u dlouhodobého hmotného majetku) a kumulované ztráty ze snížení hodnoty. Tento model klade důraz na stabilitu a ověřitelnost, protože je založen na počátečních transakcích, pro které existují pádné důkazy.
Například je zakoupeno provozní vozidlo za 300 milionů IDR s dobou použitelnosti pět let. Společnost eviduje vozidlo v pořizovací ceně a každoročně jej odepisuje zvolenou metodou (např. lineární metodou). Pokud existují jakékoli známky snížení hodnoty (např. vážné poškození), provede se test na snížení hodnoty.
2. Model přecenění
V modelu přecenění se dlouhodobý majetek prezentuje v přeceněné hodnotě, což je jeho reálná hodnota k datu přecenění snížená o kumulované odpisy a následné ztráty ze snížení hodnoty. Přecenění musí být prováděna dostatečně pravidelně, aby se zabránilo významnému odchylku účetní hodnoty od reálné hodnoty.
Tento model zlepšuje relevanci účetních závěrek , protože se blíží tržní hodnotě, ale vyžaduje odborný úsudek a může vnést volatilitu do vlastního kapitálu (prostřednictvím přeceňovacího fondu). Zvýšení částek přecenění se obvykle zahrnuje do ostatního komplexního výsledku, zatímco snížení může ovlivnit zisk nebo ztrátu v závislosti na podkladových podmínkách.
3. Reálná hodnota finančních nástrojů
U finančních aktiv, jako jsou akcie nebo dluhopisy, se při oceňování často používá reálná hodnota podle klasifikace nástroje (např. oceňováno reálnou hodnotou do zisk a ztráta nebo prostřednictvím ostatního komplexního výsledku hospodaření). Reálná hodnota odráží pozorovatelné tržní ceny (pokud jsou k dispozici) nebo používá oceňovací techniky, pokud trh není aktivní.
4. Čistá realizovatelná hodnota zásob
Zásoby se obecně oceňují nižší z pořizovacích nákladů a čisté realizovatelné hodnoty. Pokud se zásoby stanou zastaralými nebo prodejní ceny klesnou, může být čistá realizovatelná hodnota nižší než pořizovací cena, což vede k tomu, že společnost vykáže odpis zásob jako náklad.
Odpisy, amortizace a snížení hodnoty
Měření aktiv s omezenou dobou použitelnosti zahrnuje alokaci jejich pořizovací ceny po celou dobu jejich použitelnosti. Dlouhodobý hmotný majetek se odepisuje, zatímco nehmotný majetek se amortizuje (s výjimkou nehmotného majetku s neurčitou dobou použitelnosti). Odpisy a amortizace mají za cíl odrážet vzorec spotřeby ekonomických užitků z aktiva.
Kromě toho musí být aktiva testována na snížení hodnoty, pokud existuje náznak, že účetní hodnota nemusí být realizovatelná. Pokud je účetní hodnota vyšší než realizovatelná částka, společnost vykazuje ztrátu ze snížení hodnoty. Tento koncept je klíčový pro prevenci nadhodnocení aktiv.
Praktické výzvy v rozpoznávání a měření
V praxi čelí uznávání a oceňování aktiv několika výzvám. Zaprvé, určení kontroly a budoucích ekonomických přínosů může být složité, zejména u aktiv založených na smlouvách, licenčních právech nebo dohodách o spolupráci. Zadruhé, spolehlivé oceňování často vyžaduje odhady, například při určování doby použitelnosti aktiva, zbytkové hodnoty nebo diskontní sazby pro ocenění současné hodnoty.
Za třetí, použití reálné hodnoty zvyšuje relevanci, ale také zvyšuje nejistotu v závislosti na kvalitě tržních dat a metod oceňování. Za čtvrté, společnosti musí dodržovat konzistentní účetní zásady a zároveň dodržovat měnící se standardy. Proto jsou řádná dokumentace, interní kontroly a využívání nezávislých odhadců často nezbytnými součástmi správy a řízení finančního výkaznictví.
Závěr
Uznávání a oceňování aktiv je pro účetnictví zásadní, protože určuje, jak jsou prezentovány a chápány ekonomické zdroje společnosti. Uznávání vyžaduje, aby byla splněna definice a kritéria pro budoucí ekonomické přínosy a spolehlivou měřitelnost. Oceňování, ať už při prvotním zachycení nebo následně, může používat historické náklady, reálnou hodnotu, čistou realizovatelnou hodnotu nebo jiné přístupy v souladu s platnými standardy. Volba metody ovlivní klíčové ukazatele, jako jsou celková aktiva, zisk a vlastní kapitál. Pochopením základních principů a praktických výzev mohou společnosti sestavovat účetní závěrky, které jsou relevantnější, spolehlivější a užitečnější pro rozhodování.
