Varade kajastamine ja mõõtmine raamatupidamises
Varad on finantsaruannete üks olulisemaid elemente, kuna need kajastavad (majandus)üksuse kontrolli all olevaid majandusressursse, millelt oodatakse tulevast majanduslikku kasu. See, kuidas ettevõte varasid kajastab ja mõõdab, mõjutab oluliselt selle finantsseisundit, tulemuslikkust ja finantsaruannete kasutajate, näiteks investorite, võlausaldajate, juhtkonna ja regulaatorite otsuseid. Kaasaegses raamatupidamises ei ole varade kajastamine ja mõõtmine suvalised; mõlemad alluvad kohaldatavale kontseptuaalsele raamistikule ja raamatupidamisstandarditele (nt PSAK võttis kasutusele IFRS-i). See artikkel käsitleb varade kajastamise ja mõõtmise põhimõisteid, kriteeriume, meetodeid ja praktilisi väljakutseid.
Vara kontseptsioon ja selle omadused
Üldiselt defineeritakse vara kui ressurssi, mida üksus kontrollib varasemate sündmuste tulemusena ja millest eeldatavasti saab üksus tulevikus majanduslikku kasu. Definitsioon rõhutab kolme peamist elementi: (1) ressursi olemasolu, (2) üksusel on selle üle kontroll või kontroll ja (3) eeldatavasti saab üksus tulevikus majanduslikku kasu.
Kontroll on oluline erinevus omamise ja kontrollimise vahel. Ettevõte saab vara kontrollida ilma täieliku juriidilise omandiõiguseta (näiteks õigus kasutada renditud vara teatud standardite kohaselt), kui üksus saab sellest majanduslikku kasu ja piirab teiste juurdepääsu sellele kasule. Lisaks peab vara tekkima varasemast sündmusest, näiteks ostust, ehitamisest või toetusest, või tehingust, näiteks krediidimüügist, mille tulemuseks on nõue.
Varade kajastamine
Vara kajastamine on protsess, mille käigus lisatakse objekt finantsseisundi aruandesse (bilanssi), kui see vastab vara määratlusele ja standardis kehtestatud kajastamiskriteeriumidele. Kajastamiskriteeriumid hõlmavad üldiselt kahte asja:
1. On tõenäoline, et üksus saab tulevikus majanduslikku kasu.
See tähendab, et on olemas mõistlik kindlustunne, et vara annab kasu, näiteks raha sissevoolu, kulude kokkuhoidu või suurenenud tulu.
2. Vara soetusmaksumust või väärtust saab usaldusväärselt mõõta (usaldusväärselt mõõdetav).
Kui vara väärtust ei ole võimalik usaldusväärselt määrata, muutub selle kajastamine finantsaruannetes problemaatiliseks. Teatud asjaoludel võib kirje avalikustada ainult finantsaruannete lisades.
Näited kajastamise rakendamisest: varud kajastatakse siis, kui ettevõte saab kauba üle kontrolli ja kannab peamised riskid/hüved, nõuded kajastatakse siis, kui ettevõttel on lepinguline õigus raha saada, samas kui põhivara kajastatakse siis, kui ettevõte vara omandab ja vara on tegevuses kasutamiseks valmis või seda kasutatakse tulevikus majandusliku kasu teenimiseks.
Varade mõõtmine: alus ja eesmärk
Kui vara on kajastatud, on järgmine küsimus: millises summas tuleks see kajastada? Vara mõõtmine on rahalise summa määramine, mida tuleb vara kohta esmasel arvelevõtmisel ja järgnevatel perioodidel kajastada. Mõõtmise eesmärk on toota asjakohast ja usaldusväärset teavet. Siiski tuleb leida tasakaal asjakohasuse (nt õiglane väärtus, mis vastab turutingimustele) ja usaldusväärsuse (nt ajalooline maksumus, mis põhineb tehingutõenditel) vahel.
Kontseptuaalne raamistik ja raamatupidamisstandardid tunnustavad mitmeid peamisi mõõtmisaluseid, sealhulgas ajalooline maksumus, õiglane väärtus, neto realiseeritav väärtus, nüüdisväärtus ja praegune maksumus. Mõõtmisaluse valik sõltub vara omadustest ja aruandluse eesmärkidest.
Esialgne mõõtmine
Üldiselt mõõdetakse varasid algselt soetusmaksumuses. Soetusmaksumus sisaldab ostuhinda, imporditollimakse, tagastamatuid makse, transpordi-, paigaldus- ja muid kulusid, mis on seotud vara viimisega tema asukohta ja kasutusvalmis olekusse. Ostusoodustused ja -allahindlused vähendavad soetusmaksumust.
Vahetuse või mitterahalise tehingu kaudu omandatud varade puhul võib mõõtmine põhineda saadud vara või loovutatud vara õiglasel väärtusel, olenevalt sellest, kumb on usaldusväärsem. Näiteks kui ettevõte vahetab vana masina uue vastu ja maksab sularahas, mõõdetakse uut masinat tasu õiglase väärtuse (vana masin + sularaha) alusel, kui seda väärtust on võimalik kindlaks määrata.
Omavalmistatud varade puhul hõlmavad soetuskulud toorainet, otsetööjõudu ja otseselt omistatavaid üldkulusid. Laenukasutuse kulusid võib kapitaliseerida teatud varade puhul, mille kasutusvalmiks olemine võtab märkimisväärselt aega.
Järgnev mõõtmine
Pärast kajastamist muutuvad varade väärtus kasutamise, kasulikkuse languse, turuhindade muutuste või riskitegurite tõttu. Raamatupidamisstandardid pakuvad mitmeid kajastamisjärgseid mõõtmismudeleid, eriti põhivara ja teatud muude varade puhul.
1. Kulumudel
Soetusmaksumuse mudelis kajastatakse varad soetusmaksumuses, millest on maha arvatud akumuleeritud amortisatsioon (materiaalse põhivara puhul) ja akumuleeritud väärtuse langusest tulenevad kahjumid. See mudel rõhutab stabiilsust ja kontrollitavust, kuna see põhineb esialgsetel tehingutel, mille kohta on olemas tugevad tõendid.
Näiteks ostetakse töökorras sõiduk 300 miljoni Indoneesia ruupia eest, mille kasulik eluiga on viis aastat. Ettevõte kajastab sõidukit soetusmaksumuses ja amortiseerib seda igal aastal valitud meetodi (nt lineaarse meetodi) abil. Kui on märke väärtuse langusest (nt tõsised kahjustused), viiakse läbi väärtuse languse test.
2. Ümberhindamise mudel
Ümberhindamise mudelis kajastatakse põhivara ümberhinnatud väärtuses, mis on selle õiglane väärtus ümberhindamise kuupäeval, millest on maha arvatud akumuleeritud amortisatsioon ja hilisemad väärtuse langusest tulenevad kahjumid. Ümberhindamisi tuleb teha piisavalt regulaarselt, et vältida bilansilise väärtuse olulist erinevust õiglasest väärtusest.
See mudel parandab finantsaruannete asjakohasust, kuna see annab ligikaudse hinnangu turuväärtusele, kuid nõuab professionaalset hinnangut ja võib omakapitali volatiilsust tekitada (ümberhindluse ülejäägi kaudu). Ümberhindluse summade suurenemine kajastatakse tavaliselt muus koondkasumis, samas kui vähenemised võivad olenevalt alustingimustest mõjutada kasumit või kahjumit.
3. Finantsinstrumentide õiglane väärtus
Finantsvarade, näiteks aktsia- või võlakirjainvesteeringute puhul kasutatakse mõõtmiseks sageli õiglast väärtust vastavalt instrumendi klassifikatsioonile (nt õiglases väärtuses läbi kasumiaruande või muu koondkasumi). Õiglane väärtus kajastab jälgitavaid turuhindu (kui need on olemas) või kasutatakse hindamistehnikaid, kui turg on mitteaktiivne.
4. Varude neto realiseerimisväärtus
Varud mõõdetakse üldiselt soetusmaksumuse või neto realiseerimisväärtuse alusel, olenevalt sellest, kumb on madalam. Kui varud vananevad või müügihinnad langevad, võib neto realiseerimisväärtus olla soetusmaksumusest madalam, seega kajastab ettevõte varude allahindlust kuluna.
Amortisatsioon, amortisatsioon ja väärtuse langus
Piiratud kasuliku elueaga varade mõõtmine hõlmab nende maksumuse jaotamist kogu kasuliku eluea jooksul. Materiaalset põhivara amortiseeritakse, immateriaalset vara aga amortiseeritakse (välja arvatud määramata kasuliku elueaga immateriaalne vara). Amortisatsiooni eesmärk on kajastada vara majandusliku kasu tarbimise mustrit.
Lisaks tuleb varade väärtuse langust kontrollida, kui on märke, et bilansiline jääkväärtus ei pruugi olla kaetav. Kui bilansiline jääkväärtus on suurem kui kaetav väärtus, kajastab ettevõte väärtuse languse kahjumi. See kontseptsioon on oluline varade ülehindamise vältimiseks.
Praktilised väljakutsed äratundmisel ja mõõtmisel
Praktikas seisab varade kajastamine ja mõõtmine silmitsi mitmete väljakutsetega. Esiteks võib kontrolli ja tulevase majandusliku kasu kindlaksmääramine olla keeruline, eriti varade puhul, mis põhinevad lepingutel, litsentsiõigustel või koostöölepingutel. Teiseks nõuab usaldusväärne mõõtmine sageli hinnanguid, näiteks vara kasuliku eluea, jääkväärtuse või nüüdisväärtuse hindamiseks mõeldud diskontomäära määramisel.
Kolmandaks, õiglase väärtuse kasutamine suurendab asjakohasust, kuid suurendab ka ebakindlust, olenevalt turuandmete kvaliteedist ja hindamismeetoditest. Neljandaks peavad ettevõtted säilitama järjepidevaid raamatupidamispõhimõtteid, järgides samal ajal muutuvaid standardeid. Seetõttu on nõuetekohane dokumentatsioon, sisekontroll ja sõltumatute hindajate kasutamine sageli finantsaruandluse juhtimise olulised komponendid.
Järeldus
Varade kajastamine ja mõõtmine on raamatupidamise seisukohalt olulised, kuna need määravad, kuidas ettevõtte majandusressursse esitatakse ja mõistetakse. Kajastamine eeldab tulevase majandusliku kasu ja usaldusväärse mõõtmise määratluse ja kriteeriumide täitmist. Mõõtmisel, olgu see siis esmasel kajastamisel või hiljem, saab kasutada ajaloolist maksumust, õiglast väärtust, neto realiseerimisväärtust või muid lähenemisviise vastavalt kohaldatavatele standarditele. Meetodi valik mõjutab võtmenäitajaid, nagu koguvara, kasum ja omakapital. Põhiprintsiipide ja praktiliste väljakutsete mõistmise abil saavad ettevõtted koostada finantsaruandeid, mis on otsuste tegemiseks asjakohasemad, usaldusväärsemad ja kasulikumad.
